|
|
[Home]
[Databases]
[WorldLII]
[Search]
[Feedback]
South Africa: Supreme Court of Appeal |
[Database Search] [Name Search] [Recent Decisions] [Noteup] [Help]
13 daaropvolgende belastingjaar aangegaan is. 14 gespeel het nie. 15 In die alternatief is aangevoer dat die bepaling van ontwikkelingskoste 19 word nie onder 'n "vasgestelde verlies" vir die betrokke jaar binne die 20 gemaak word. 'n Mens is dus weer terug by die omskrywing van die begrip in 21 van 'n verrekenbare verlies.
4
invul van besonderhede van ontwikkelingskoste; naamlik die saldo oorgedra vanaf die vorige jaar, koste aangegaan gedurende die betrokke belastingjaar, die bedrag as aArekking toegelaat vir laasgenoemde jaar, en die saldo oorgedra na die volgende jaar. Indien 'n boer gedurende die betrokke belastingjaar 'n verlies gely het, volg uit wat reeds ges
is dat in die IB48 vorm geen bedrag as aftrekking toegelaat word nie, en dat die saldo oorgedra vanaf die vorige jaar (indien enige) plus die ontwikkelingskoste aangegaan gedurende die betrokke jaar (indien enige) as saldo na die volgende jaar oorgedra word.
Gedurende die belastingjare 1984 tot 1991 het die appellant in die distrik van Standerton geboer. In elk van die 1984 tot 1990 jare het hy 'n verlies gely en nie 'n belasbare inkomste gehad nie. In die state voorberei deur sy rekenmeester, wat sy opgawes vergesel het, is telkens die saldo van ontwikkelingskoste wat van die vorige jaar oorgebring is, vermeld; daaronder
5
besonderhede van sodanige koste aangegaan in die betrokke belastingjaar uiteengesit, en dan die totaal van die saldo en laasgenoemde koste bereken. Wat betref die 1984, 1986 en 1987 belastingjare is egter rekenkundige foute by die invul van elke van die toepaslike IB48 vorms begaan. Di
was in hoofsaak daaraan te wyte dat bogenoemde totaal, in plaas van slegs die betrokke jaar se ontwikkelingskoste, op elk van die vorms ingevul is as die koste wat in daardie jaar aangegaan is. Dit het meegebring dat in die 1984 tot 1990 IB48 vorms foutiewe saldos na elk van die daaropvolgendejare oorgedra is. Wat betref die 1986 en 1987 belastingjare was daar dus 'n tweeledige fout; nie net was die saldo oorgebring vanaf die vorige jaar verkeerd nie, maar is 'n onjuiste bedrag as die betrokke jaar se ontwikkelingskoste bepaal. Die gevolg was dat in die 1990 IB48 vorm die saldo oorgedra na die volgende belastingjaar aangedui is as meer as R5 miljoen terwyl dit, as die foute nie begaan was nie, R2 094 511
6
moes gewees het.
Anders as in die 1984 tot 1990 belastingjare, het die appellant in die 1991 jaar 'n wins gemaak. Toe sy belasbare inkomste bereken is, is bogenoemde fbute nagespeur en in d
e aanslag vir die 1991 jaar reggestel. Slegs die bedrag van R2 094 511 is dus as aftrekking ten opsigte van ontwikkelingskoste toegelaat. Dit het op sy beurt meegebring dat die appellant volgens die 1991 kennisgewing van aanslag heelwat meer belasting moes
betaal as wat die geval sou gewees het indien die saldo wat ooreenkomstig die oorspronklike 1990 IB48 vorm oorgedra was, in aanmerking geneem is. (Daar is later 'n gewysigde kennisgewing van aanslag vir die 1991 belastingjaar uitgereik maar die wysigings daarin vervat is nie tans ter sake nie.)
Ten tye, ofna uitreiking, van bogenoemde kennisgewing van aanslag het die respondent die foutiewe saldo wat volgens die oorspronklike 1990 IB48
7 vorm na die 1991 belastingjaar oorgedra is, verbeter na R2 094 511. Daar is toe
ook verbeterde vorms vir die 1984 tot 1990 belastingjare uitgereik ten einde die
reedsgenoemde foute reg te stel. Besware van die appellant teen die 1991
aanslag en die verbeterde vorms was nie suksesvol en so ook nie 'n app
l wat
hy daarna na die Spesiale Inkomstebelastinghof (Johannesburg) aangeteken het
nie. Later is egter aan hom verlof verleen om na hierdie hof te appelleer.
By die verhoor in die hof a quo was dit klaarblyklik nie in geskil nie:
(a)
dat die kernvraag vir beslegting was of die saldo wat volgens die oorspronklike 1990 IB48 vorm na die 1991 belastingjaar oorgedra is, instede van die verbeterde saldo, in die aanslag vir daardie jaar (en gevolglik ook in die gewysigde aanslag) in aanmerking geneem moes gewees het;
dat elke kennisgewing van aanslag en oorspronklike IB48 vorm vir die
(b)
(a)
8 1984 tot 1991 belastingjare op die appellant bestel is op 'n wyse beoog
in art. 106(2) van die Wet, en
(c) dat die respondent nie op die bepalings van art. 79 van die Wet kon steun nie onder andere omdat die kennisgewing van aanslag vir die 1991 belastingjaar en die verbeterde IB48 vorms uitgereik is meer as driejaar na die datums van die aanslae en die IB48 vorms vir die 1984,1986 en 1987 belastingjare. (Soos wel bekend, skryf art. 79(1) voor dat die respondent in omskrewe gevalle 'n gewysigde aanslag moet doen.) Dit is gewens om op hierdie stadium na die bepalings van 'n aantal
artikels van die Wet te verwys. Vir sover ter sake, word "aanslag" in artikel 1
omskryfas:
"die vasstelling deur die Kommissaris, by wyse van 'n kennisgewing van aanslag bestel op 'n wyse beoog in artikel 106(2)—
(a) van 'n bedrag waarop 'n ingevolge hierdie Wet hefbare belasting
9
opgel
kan word; of
(b)
van die bedrag van so 'n belasting; of
(c)
van 'n verlies wat in vergelyking gebring kan word."
Artikel 81(1) van die Wet maak voorsiening vir 'n beswaar teen 'n aanslag en subartikel (5) skryf voor dat indien geen beswaar gemaak is nie die aanslag finaal en afdoende is. Voor ons, en blykbaar
ook in die hof a quo. was dit tereg gemene saak dat in 'n geval waarin art. 79 nie van toepassing is nie, sodanige finaliteit intree wat beide die belastingpligtige en die respondent betref (vgl Tumbull v Commissioner for Inland Revenue 1953(2) SA 573 (A) 582). In die afwesigheid van enige tersaaklike beswaar deur die appellant, het die vraag geformuleer in (a) hierbo hom dus gereduseer tot d
e enger vraag of die vasstelling van ontwikkelingskoste in elk van die 1984, 1986 en 1987 belastingjare 'n aanslag was, of 'n integrale deel was van die aanslag in die
10
betrokke kennisgewing van aanslag.
Onderhewig aan voorbehoude wat nie vermeld hoefte word nie, bepaal art. 20(1) van die Wet dat ten einde die belasbare inkomste deur 'n persoon verkry uit die beoefening van 'n bedryf in die Republiek vas te stel, teen die aldus verkre
inkomste in vergelyking gebring word "enige balans van 'n vasgestelde verlies deur die belastingpligtige in 'n vorige jaar gely wat van die vorige jaar van aanslag oorgebring is." Vir doeleindes van toepassing van die artikel word "vasgestelde verlies" in subartikel (2), vir sover ter sake, omskryf as " 'n bedrag waarmee die aftrekkings ingevolge artikels 11 tot en met 19 toelaatbaar, die inkomste te bowe gegaan het ten opsigte
waarvan hul aldus toelaatbaar is."
Artikel 1 l(x) van die Wet magtig die aftrekking van enige bedrag wat ingevolge ander bepalings "van hierdie Deel" toegelaat word om van die
11 inkomste van die belastingpligtige afgetrek te word. Die betrokke deel sluit in
art. 26(1) waama reeds verwys is. Dit volg dus dat die belasbare inkomste van
'n boer met inagneming van die aftrekkings waarvoor paragraaf 12(1) van die
Eerste Bylae tot die Wet voorsiening maak, vasgestel moet word.
Ek het reeds kortliks na paragraaf 12(3) van die Eerste Bylae tot die Wet
verwys. Dit lui soos volg:
"(3) Die bedrag waarmee die totale onkoste gedurende 'n jaar van aanslag ten opsigte van die in items (c) tot en met (j) van subparagraaf (1) bedoelde aangeleenthede deur 'n boer aangegaan, die belasbare inkomste (soos bereken voor die toestaan van die aftrekking van bedoelde onkoste en voor die insluiting soos hiema bepaal van bedoelde bedrag in die boer se inkomste) gedurende daardie jaar van aanslag deur hom uit boerdery verkry, te bowe gaan, word ingesluit by sy inkomste uit bedoelde boerdery vir daardie jaar en oorgedra en by die toepassing van subparagraaf (1) geag onkoste te wees wat gedurende die eersvolgende jaar van aanslag deur hom aangegaan is ten opsigte van die in genoemde items bedoelde aangeleenthede."
12 'n Boer kan natuurlik ook uit ander bronne as sy boerdery inkomste
verkry. Die vernaamste, indien nie die enigste rede waarom paragraaf 12(3) op
die wetboek geplaas
s, was om te verhinder dat ontwikkelingskoste van
inkomste uit sodanige ander bronne aftrekbaar is. Oorskry daardie koste 'n boer
se andersins belasbare inkomste uit sy boerdery, word in effek die omvang van
die oorskryding na die volgende belastingjaar oorgedra: Commissioner fbr
Inland Revenue v D and N Promotions (Pty)Ltd 1995(2) SA 296 (A) 305 D-F,
en Commissioner for Inland Revenue v Zamoyski 1985(3) SA 145(C) 147 H-J.
Indien die boer in 'n belastingjaar sonder inagneming van ontwikkelingskoste
teen 'n verlies geboer het, moet, om redes wat later vermeld word, die totale
bedrag van sy ontwikkelingskost
(plus enige saldo wat van die vorige jaar
oorgedra is) na die volgende jaar oorgedra word. En in beide bogenoemde
gevalle word die oorgedrae bedrag geag ontwikkelingskoste te wees wat in die
In die lig van bogenoemde bepalings van die Wet kan die bevindings van
die verhoorhof soos volg saamgevat word. Die IB48 vorms vir die 1984, 1986
en 1987 belastingjare het nie 'n aanslag soos omskryf in art. 1 van die Wet bevat
nie. Meer bepaald het hulle nie "die vasstelling deur die Kommissaris ... van
'n verlies wat in vergelyking gebring kan word" tot inhoud gehad nie. Die rede
is dat die appellant in geen van die drie belastingjare 'n wins uit sy boerdery
gemaak het nie en dat die ontwikkelingskoste wat hy in elk van daardie jare
opgeloop het dus telkens geag moes word in die daaropvolgende belastingjaar
aangegaan te gewees het. Daarom kon die koste wat in enige van die drie jare
aangegaan is nie 'n verlies in die betrokke jaar meegebring het nie. Voorts was
geen van die IB48 vorms 'n integrale deel van die toepaslike kennisgewing van
aanslag nie, en wel omdat die ontwikkelingskoste geen rol in die aanslag
In hierdie hof het die appellant se advokaat in eerste instansie gesteun op
paragraaf (a) van die woordomskrywing van "aanslag" in art.l van die Wet,
naamlik "die vassteling . . . van 'n bedrag waarop 'n ingevo
ge hierdie Wet
hefbare belasting opgel
kan word." Die betoog was dat 'n IB48 vorm die
berekening van belasbare inkomste uit boerdery bevat en daarom ten minste 'n
integrale deel van die verwante kennisgewing van aanslag is. Die eenvoudige
antwoord hierop is dat 'n mens in die onderhawige geval nie met 'n vasstelling
soos bogenoemde ten doen het nie. In die 1984,1986 en 1987 belastingjare het
die appellant immers telkens 'n verlies gely. Die resultaat was dat in elk van die
betrokke kennisgewings van aanslag 'n verlies vasgestel is binne die raamwerk
van paragraaf (c) van die omskrywing van "aanslag", naamlik 'n verlies wat in
verrekening gebring kan word.
in die drie IB48 beskou moet word as die vasstelling van 'n verdere verl
es wat
die appellant gely het. Die argument het min of meer soos volg verloop.
Ingevolge art. ll(x), saamgelees met art. 26(1), van die Wet moet as aftrekkings toegelaat word enige bedrae wat ooreenkomstig die Eerste Bylae van die inkomste van 'n boer afgetrek kan word. Kragtens paragraaf 12(1) van die Bylae is ontwikkelingskoste aftrekbaar by die vasstelling
van 'n boer se inkomste. Sodanige koste is dus 'n "vasgestelde verlies" soos bedoel in art. 20(2) tot die mate wat die koste andersins belasbare inkomste uit boerdery te bowe gaan. Dit synde so, is die bepaling van so 'n oorskot in 'n IB48 vorm die vasstelling van 'n verlies wat in verrekening gebring kan word.
My probleem met h
erdie betoog is dat dit die bepalings van paragraaf 12(3) van die Eerste Bylae links laat l
, en dat paragraaf 12(1) juis onderhewig
16 aan die bepalings van onder andere eersgenoemde subparagraaf gestel is. Ten
koste van herhaling moet weereens ges
word dat paragraaf 12(3) in werking
tree slegs indien die ontwikkelingskoste wat in 'n belastingjaar aangegaan
s,
meer is as die boer se belasbare inkomste (sonder inagneming van sodanige
koste) uit sy boerdery. Die koste moet in eerste instansie van daardie inkomste
afgetrek word en die bedrag waarmee die koste die belasbare inkomste te bowe
gaan("die oorskot") moet dan weer bygetel word as deel van die boer se
inkomste ten einde 'n nul resultaat te bereik (D and N Promotions, supra. op
p305 E-F). Dit volg dus dat die onderstreepte woord nie dieselfde betekenis het
as die belasbare inkomste wat inisieel in paragraaf 12(3) vermeld word nie. Na
aftrekking van die ontwikkelingskoste is immers 'n minus posisie bereik en die
oorskot moet dus by daardie syfer getel word.
Soos reeds genoem, word die oorskot dan oorgedra na die volgende
17
belastingjaar en geag ontwikkelingskoste te wees wat die boer in daardie jaar aangegaan het. Die rede hiervoor is duidelik. Die wetgewer wou naamlik verseker dat die oorskot ook in die toekoms slegs teen inkomste uit boerdery in verrekening gebring kan word.
Streng volgens woordlui is paragraaf 12(3) nie van toepassing nie op die situasie waarin 'n boer sonder inagneming van ontwikkelingskoste 'n verlies uit sy boerdery gely het en wel sodanige koste aangegaan het. In so 'n geval is daar immers nie sprake van 'n bedrag waarmee die koste die boer se andersins belasbare inkomste te bowe gaan nie. Die wetgewer het egter klaarblyklik beoog dat die subparagraaf ook op sodanige posisie van toepassing moet wees, en die appellant se advokaat het tereg nie tot die teendeel betoog nie. Die ontwikkelingskoste moet dus eers ingevolge paragraaf 12(1)
afgetrek word en die volle bedrag daarvan dan weer as inkomste beskou word. Die eindresultaat
18 is dat die verlies wat sonder inagneming van ontwikkelingskoste bereken is,
steeds die verlies is wat die boer in die betrokke jaar vanwe
sy boerdery gely
het. Die volle bedrag van die koste word dan soos voornoemd oorgedra.
Dit volg dus dat in die 1984, 1986 en 1987 belastingjare die appellant nie weens die aangaan van ontwikkelingskoste 'n "verlies wat in verrekening gebring kan word" gely het nie. Op die keper beskou, is sy verlies in daardie jare vasgestel, soos dit moes gewees het, sonder inagneming van sodanige koste. Weliswaar moes die koste na 'n volgende belastingjaar oorgedra word, maar slegs op die basis dat dit geag moes word in so 'n jaar aangegaan te gewees het. Die keersy van h
erdie fiksie was dat die koste wat in, s
, die 1984 jaar aangegaan is, geag moes word nie in daardie jaar opgeloop te gewees het nie.
Ontwikkelingskoste wat oorgedra moet word, kan dus nie tuisgebring
raamwerk van art. 20(2) van die Wet nie. Indien dit anders was, sou ingevolge
art. 20(1) oorgedrae ontwikkelingskoste in 'n volgende belastingjaar as 'n
vasgestelde verlies teen inkomste verkry deur die boer ook uit 'n ander bedryf
as boerdery in verrekening gebring kon word. En, soos reeds geblyk het, is
paragraaf 12(3) juis daarop gerig om onder meer so 'n gevolg te verhoed.
Bostaande bring egter nie mee dat die app
l noodwendig moet misluk nie. In elk van die tersaaklike drie belastingjare was daar wel 'n vasstelling van 'n verlies wat in verrekening gebring kon word. In abstracto kon daar dus beswaar teen die aanslag gemaak word. Die oorblywende vraag is of die beswaar slegs teen die uiteindelike vasgestelde verlies, ofook teen die bepaling van 'n bedrag wat in die proses van die vasstelling gemaak is, gerig kon gewees het.
Ingevolge art. 81(1) van die Wet kan 'n beswaar teen " 'n aanslag"
art. 1 van die Wet. Normaalweg sal die vasstelling van 'n verkeerde syfer as 'n
verrekenbare verlies te wyte wees aan die bepaling van 'n eweneens verkeerde
bedrag wat in die proses van aanslag gemaak is. Daardie verkeerde syfer sou
egter slegs die rede wees waarom die aanslag as sulks foutief is en daar
derhalwe suksesvol beswaar daarteen gemaak kon word.
In die onderhawige geval bereik 'n mens egter nie eens bogenoemde
posisie nie. Ek beklemtoon weereens dat in elk van die 1984, 1986 en 1987
belastingjare die ontwikkelingskoste geen rol gespeel het by die uiteindelike
vasstelling van die appellant se verrekenbare verlies nie. Trouens, die omvang
daarvan was vir doeleindes van die vasstelling irrelevant. Ek vind dit dus
moeilik om in te sien hoe 'n beswaar teen die bepaling van die omvang van die
ontwikkelingskoste tuisgebring kon word onder 'n beswaar teen die vasstelling
Hierdie beskouing word tot 'n mate onderskraag deur die bepalings van art. 81(4). Daarvolgens kan die respondent na ontvangs van 'n kennisgewing van beswaar die aanslag verminder of wysig of die beswaar van die hand wys. 'n Vermindering kom ter sprake indien 'n bedrag soos vermeld in paragrawe (a) en (b) van die woordomskrywing van "aanslag" te hoog vasgestel is. 'n Wysiging is aangewese indien die werklike verlies meer as die vasgestelde verlies was. Die respondent is dus nie geroepe om " 'n beswaar" te oorweeg wat nie die juistheid van een van bogenoemde vasstellings aanveg nie.
Dit baat ook nie die appellant om aan te voer dat 'n IB48 vorm 'n integrale deel van die betrokke kennisgewing van aanslag is nie. Selfs al is dit so, verhef dit nie die bepaling van die omvang van ontwikkelingskoste tot deel van die aangeslane verlies nie.
22
Ek is gedagtig daaraan dat my bevinding tot 'n ietwat eienaardige
resultaat aanleiding kan gee. Veronderstel dat 'n boer in 'n belastingjaar sonder inagneming van ontwikkelingskoste 'n verlies vanwe
sy boerdery gely het; wel sodanige koste ten bedrae van R10 000 aangegaan het, maar die omvang daarvan in 'n IB48 vorm op slegs R7 000 bepaal is; byvoorbeeld omdat die respondent nie die egtheid van al die boer se syfers aanvaar het nie. In so 'n geval sal die koste wat na die volgende jaar oorgedra word dus ook net R7 000 beloop. Omdat die bepaling nie aan 'n beswaar onderhewig
is nie, sal die boer dan moet wag totdat die onjuiste oorgedrae bedrag 'n effek op 'n toekomst
ge aanslag het alvorens hy die bepaling kan aanveg. Teen daardie tyd mag bewystukke en getuienis wat voorheen beskikbaar was dit nie meer wees nie. Indien die bepalings van art. 81(1) van die Wet, saamgelees met'die omskrywing van 'n aangeslane verlies, vatbaar was vir 'n ander betekenis as wat
23 ek reeds daaraan geheg het, sou bostaande gewig gedra het. Soos geblyk het,
meen ek egter nie dat dit aldus vatbaar is nie.
Die app
l word met koste afgewys.
HJO VAN HEERDEN ADJUNK HOOFREGTER
Stem saam: Melunsky Wnd AR
REPUBLIEK VAN SUID-AFRIKA
DIE HOOGSTE HOF VAN APP
L VAN SUID-AFRIKA
Saak nommer: 193/96 (SIH) Insake die app
l van
H J ODENDAAL
Appellant
en
DIE KOMMISSARIS VAN BINNELANDSE INKOMSTE Respondent
Coram: VAN HEERDEN AHR, HEFER, MARAIS, SCHUTZ ARR en MELUNSKY Wnd AR
Datum van verhoor:
19 Februarie 1998 Datum gelewer:
13 Maart 1998
2 MARAIS JA
I have had the advantage of reading the judgments of my brothers Van
Heerden, Hefer and Schutz. I agree with the two former for the reasons given by
them. The reasons for my respectful inability to agree with the latter are these. The
IT 48 form is referred to by him as a prescribed form. If it is indeed such, I do not
think it takes the enquiry any further. There are many forms in use in the office of
the Commissioner and they are not necessarily part of the assessments to which
they relate nor of course are they all assessments in their own right. It is not
entirely clear to me what the significance is of the observation that the initial error
was not "adopted" by the taxpayer until 1991. Perhaps it is to allay any suspicion
of fraud or misrepresentation. Be that as it may, the error certainly was "adopted"
("exploited" would more accurately convey what was done) as soon as it could be
turned to account in any meaningful sense, i.e. in the year when a farming profit
on current account eventuated.
3 I find nothing in the Act which lends any support to the idea that "parts" of
an assessment of the kind here under consideration are to be regarded as if they
are assessments in their own right, amenable to the objection and appeal
procedures and therefore subject to the finality provisions contained in the Act.
Errors of calculation made by an assessor may cancel one another out so that
neither the amount upon which tax is chargeable nor the amount of such tax nor
the loss ranking for set-off is wrong. The effect of the wrongful refusal by the
Commissioner of a deduction of a particular character might be neutralised by an
erroneous calculation by him elsewhere. In a certain sense these errors are no
doubt "parts" of the assessment. However, even if errors such as these were to be
ascertainable ex facie an assessment what is the taxpayer intended to be able to do
about them? The taxable income attributed to him or the loss ranking for set-off
is correct and so is the amount of tax payable. Against what then is he intended
to be able to object? He will be unable to ask the courts to alter either of the
4 determinations. At best he could ask the court to provide more accurate reasons
for reaching the same result. But in the main our law has long set its face against
any such thing. Appeals and objections in our jurisprudence ordinarily lie against
results and not against the reasons for reaching them.
The provisions of sec 77 (2) and (3) seem to me to hinder and not help the
taxpayer. When read with the definition of "assessment" in sec 1 they show that,
subject to the right to issue additional assessments, only one assessment of taxable
income and the tax payable thereon per taxpayer per year is contemplated. No
provision is made for separately and independently existing assessments of income
from different sources and for the tax payable upon each such income to be
separately and independently assessed. Provision is made for the separate
calculation of income from various sources only as steps in the determination of
a taxpayer's total taxable income and the tax payable is only capable of being
calculated upon that total amount. It cannot be calculated piecemeal where income
5 has been derived from more than one income-generating activity. It would result
in the same taxpayer having differing marginal rates of tax in the same tax year
depending upon which income from which activity was being taxed. That would
be of course tax heresy. In any event, even if it be assumed that the expression
"particulars of any assessment" includes the calculations made and other steps
taken by the Commissioner in making the assessment, it would not follow that
each of those "particulars" is amenable to objection and appeal when the
assessment of what the taxpayer's obligations in that tax year are, is not being
challenged.
I do not read my brother Van Heerden's judgment as confining the words
"alter" and "amend" in subsections 81 (4) and 83 (13) to the case where there is
an objection to an assessed loss being set too low. I read it merely as an example
given to counter the suggestion that there is nothing other than the sort of error
under consideration here to which the word "alter" or "amend" could apply.
6 I have difficulty in understanding the example given by my brother Schutz
of the taxpayer who might wish to challenge a closing stock figure decided upon
by the Commissioner. My learned brother acknowledges that he can attack the
figure by objecting to the assessed taxable income and tax payable figures but
objects that he can do so only "by the unnatural means of seeking their increase".
To my mind the taxpayer cannot have it both ways. He cannot demand that the
stock figure be increased but in the same breath insist upon being taxed as if it had
not been increased. Moreover, I find it difficult to comprehend how it would be
possible for the taxpayer to achieve an alteration of the closing stock figure
without that having a consequential effect upon his taxable income for the tax year
in question and the tax payable by him for that year.
I consider that the law does indeed cater for both the fat and the lean years.
In a year so fat that there will be a farming profit even if all the capital expenditure
claimed has been deducted, but the taxpayer considers that some capital
7 expenditure has been wrongly disallowed, he will be able to object because the
assessment of his taxable income and the tax payable for that year will be affected ,
by the disallowance. If, in a year fat enough to entitle capital expenditure to be
brought to account but not fat enough to exhaust it, there is disagreement about the
balance to be carried forward, that disagreement can be placed formally on record
by the taxpayer by writing to the Commissioner and, if and when, in a subsequent
year the correctness of that figure is material to the end result of the assessment of
the taxable income and the tax payable, the opportunity of objecting to the figure
carried forward by the Commissioner will arise because the end result will be open
to objection. In the lean year, where no capital expenditure at all is allowed as a
deduction and there is disagreement as to what amount should be carried forward,
again the taxpayer's protest can be placed on record and, as in the previous
example, when the correctness of the figure does materially affect the taxpayer's
liability for tax in a particular year, he will be able to challenge it.
10 (5) requires a notice of assessment to do, that any objection must be sent within 30 4 prohibits its deduction from other forms of income, either in the year in 6 would rank for deduction in later years. The assessor's error inflated the 7 corrected figure was rejected and his appeal to the Special Income Tax
8
The difficulties of proof do not strike me as formidable. Suggestions by the
Commissioner that capital expenditure claims arising in years gone by are bogus should not be difficult to dispel. All a taxpayer need do is reflect the expenditure in his tax return for the year in which it was incurred (thus avoiding any later suggestion of subsequent fabrication) and ensure that he preserves such confirmatory documentation as he may have until that particular expenditure can be set-off against profit from farming. If he so wishes, he can also record photographically what he has done. I do not regard this as startling or unduly burdensome for the taxpayer.
I do not find the observation that this approach involves regarding the IT 48 as part of the assessment in some years but not in others helpful. It begs the question whether or not the quantification of capital expenditure in a particular tax year in which its quantification is entirely academic for the purposes of assessing the taxpayer's taxable income or the tax payable by him or any loss ranking for set-
9 off, is or is not capable of being objected to or appealed against. One may also ask,
if the IT 48 and IT 34 forms are not issued simultaneously, from what date the time
prescribed by sec 81 (1) for the lodging of objections commences to run? (See the
definition of the "date of assessment" in sec 1.) Does it run from the date specified
in the IT 34 form as the due date (or the date of the notice if no due date is
specified) if the capital expenditure has affected the taxpayer's liability for that year
but from the date of the IT 48 form if it has not? The manner in which the period
of 30 days must be determined seems to me to predicate that there will be only one
assessment and one date of issue (apart of course from additional assessments
which the Commissioner may be empowered to make). Moreover, the definition
of the "date of assessment" in sec 1 postulates the existence of a "notice of
assessment" as contemplated in the definition of "assessment" in the same section
of the Act. The IT 48 form does not purport to be a notice of assessment nor does
it reflect a due date. It was not shown to have given the taxpayer notice, as sec 77
days. All this points strongly, in my view, to the conclusion that the mere sending
to the taxpayer of an IT 48 form cannot trigger the running of time against him in
terms of sec 81 (1). That, to my mind, shows that no objection to or appeal against
the calculations which may appear in that document lies unless and until they have
a material bearing upon the notice of assessment contained in the IT 34 form, in
which event the running of time against the taxpayer will be triggered by receipt of
the IT 34 form and not by receipt of an IT 48 form.
It is inherent in the conclusion that a taxpayer may object to a step in the
Commissioner's process of assessment even although it has not resulted in any
erroneous determination of his taxable income, or the tax payable by him, or the
loss ranking for set-off, or any of the other matters to which reference is made in
the definition of "assessment" in sec 1, that the Special Income Tax Court and, on
appeal, another court must entertain objections which may never have any practical
11
consequence whatsoever for the objecting taxpayer. Take the instant case. From 1984 to 1991 the errors made had no effect whatsoever upon the taxpayer's taxable income or the tax payable by him. Had he ceased to farm during that period and before he had begun to profit, the errors made would have been of academic interest only. In the absence of a clearly expressed contrary intention I am unable to accept that parliament intended to burden the Special Income Tax Court and this court with resolving a dispute entirely irrelevant to the ascertainment of a taxpayer's liability for tax for the year in respect of which the dispute arose, when there is no more than a spes that its resolution will have any bearing at all upon the taxpayer's liability for tax in future years. It would be foreign to the fundamental tenets upon which the exercise of jurisdiction by South African courts has rested for generations and would therefore require to be expressed in plain and unambiguous language. It is true that such an intention has been so expressed in relation to a claimed "loss ranking for set-off' within the meaning of the definition
12 of "assessment" in sec 1 but there it ends. I can find no language in the Act which
would render other potentially entirely academic disputes amenable to the objection
and appeal procedure for which the Act provides. I too would dismiss the appeal
with costs.
R M MARAIS
REPUBLIC OF SOUTH AFRICA
IN THE SUPREME COURT OF APPEAL OF SOUTH AFRICA
CASE NO: 193/96
In the matter between
H J ODENDAAL
APPELLANT
AND
COMMISSIONER FOR INLAND REVENUE RESPONDENT
BEFORE: VAN HEERDEN DCJ, HEFER, MARAIS,
SCHUTZ JJA and MELUNSKY AJA
HEARD:
19 FEBRUARY 1998
DELIVERED: 13 MARCH 1998
SCHUTZ JA
2 JUDGMENT
SCHUTZ JA:
The issue on which I differ from the majority is whether certain matter forms part of the "assessment". I consider that it does form a part. The majority considers that it does not. The significance of the issue stems from s 81 (5) of the Income Tax Act 58 of 1962 ("the Act"), which provides that when the objection and appeal procedures have become exhausted an assessment becomes final and binding. The matter which either does or does not form part of the assessment is the summation of certain types of development expenditure of a capital nature incurred by the taxpayer, who is a farmer. For brevity I shall describe it as "development expenditure". Such expenditure on irrigation schemes, boreholes, fences, non-domestic farm buildings, roads
for farming,
3 electricity supply, and so forth, to take some examples, is deductible from
income in circumstances defined by sections 11 (x) and 26 (1) and
paragraphs 12 (1) and 12 (3) of the First Schedule. This is a concession
to the farming community as the general, if not invariable, policy of the
Act is not to allow the deduction of expenditure of a capital nature.
In the days when a farming loss (I use the expressions "profit" and
"loss" in a loose sense for the sake of simplicity) could be set off without
restriction against profits from other activities, the concession intended to
benefit farmers came to be utilized by prospering professional and other
enterprising men with good tax advisers to avoid payment of tax. They did
this by pouring unconsumed income into the development of their farms.
The result was legislation which permits the deduction of development
expenditure only from income derived from farming operations and
which the development expenditure is incurred or in any subsequent year.
However, if there is no farming profit in a year, or insufficient to consume
development expenditure available for set-off, the balance of such
expenditure may be carried forward from year to year until it has been so
consumed. That is the broad import of the legislation, as explained in CIR
v D & N Promotions (Pty) Ltd 1995 (2) SA 296 (A) at 305. Corbett CJ
described the hinge provision, para 12 (3) of the First Schedule, as
"somewhat convoluted". To my mind that is, with respect, a generously
euphemistic description. Para 12 (3) is practically incomprehensible.
However, for the purposes of this case the complexities of para 12 (3) may
be by-passed. The purport of the legislation, as I have explained it, is not
in dispute.
5
It becomes necessary to be more exact about the matter which is or
is not part of the assessment. It appears in the middle of a prescribed form IT 48. Under the heading "Verbeterings" there is set out in the form relating to the first tax year in issue, 1984, an opening balance at 28 February 1983, development expenditure during the 1984 year,
the amount allowed as a deduction during the 1984 year (nil) and the balance carried forward to the 1985 year. The reason why no deduction was allowed in 1984 was that on current account there was an assessed loss from farming operations. If a deduction for development expenditure had been allowed it would have reduced taxable income from other sources, and this, as has been explained, is what is not allowed.
The reason for the present dispute is that the assessor made a mistake in carrying forward the balance of development expenditure which
balance carried forward, which would be to the benefit of the taxpayer if
there were a subsequent farming profit. This error was in no wise caused
by the taxpayer. Nor was it adopted by him. In succeeding years, until
1991, he continued to show correct figures. The 1984 error was carried
forward by the Commissioner. Errors of the same nature as those made
in that year were made again in 1986 and 1987, and also carried forward.
During all these years there was a farming loss. When a profit was made
in 1991, and a set-off of development expenditure became competent, the
Commissioner purported to correct the previous errors in the reflection of
the balance of development expenditure. By then the incorrect balance
had risen to R5 222 246. Devoid of error the balance would have been
R2 094 511. The taxpayer's objection to an assessment based on the
Court (Johannesburg) failed. By leave of that Court the matter is before
us.
As I have said, the part of the form IT 48 giving rise to the dispute<
.PDF of original document
.RTF of original document